לפני
כבוד השופט שמואל בורנשטין
מערערת
קלינקס אחזקות ושרותים בע”מ
נגד
משיב
רשות המיסים = איזור השרון
החלטה
הערעור דנן נוגע לשומות בצו שהוצאו למערערת בגין שנות המס 2017-2020 במסגרתן חויבה בהיטל עובדים זרים מכוח סעיף 45(א) לחוק התכנית הכלכלית להבראת כלכלת ישראל (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב והמדיניות הכלכלית לשנות הכספים 2003 ו-2004 (“היטל עובדים זרים”).
לפני עומדות עתה שתי בקשות מטעם המשיב – בקשה לסילוק (חלקי) של הערעור על הסף ובקשה למחיקת סעיפים מנימוקי הערעור, וכן בקשה אחת מטעם המערערת – לקבלת מידע מאת המשיב.
בקשתו הראשונה של המשיב היא לסילוק (חלקי) של הערעור על הסף בסוגיית היטל עובדים זרים. בקשה זו הוגשה סמוך לאחר הגשת הערעור. לטענת המשיב המערערת הגישה בעבר ערעור המתייחס לשנות המס 2013 – 2015 (ע”מ 43530-17-19 קלינקס אחזקות ושירותים בע”מ נ’ פקיד שומה כפר סבא; “הערעור הראשון”), אשר בו טענה אותן טענות הנטענות על ידה בערעור דנן. הערעור הראשון נדחה ביום 9.2.2022 בהסכמת המערערת לאחר ניהול הוכחות, כאשר הוסכם כי “משמעות דחית הערעור היא אישור מלוא השומה שנקבעה בצו לשנים 2013-2015, לרבות סכומי המס ודרך חישובם”.
לטענת המשיב, בנסיבות אלו אין לאפשר למערערת לנהל ערעור נוסף שבו היא טוענת טענות שמהן הסכימה לחזור רק לאחרונה. עוד טוען המשיב בעניין זה כי באופן מיוחד אין מקום לאפשר למערערת לנהל ערעור כאמור, בשעה שהמחלוקת בדבר חיובם של המעסיקים בהיטל עובדים זרים, נדונה “עד לזרא” בערכאות שונות, לרבות בבית המשפט העליון, כאשר הוחלט שוב ושוב כי המעסיקים חייבים בהיטל, לרבות בגין עובדים שלהם רישיון שהייה בישראל לפי סעיף 2(א)(5) לחוק הכניסה לישראל, התשכ”ה-1965. לגישת המשיב, הערעור דנן הינו בבחינת שימוש לרעה בהליכי משפט, ויש למנוע מהמערערת לנהלו גם מטעם של השתק פלוגתא.
המערערת, מנגד, טענה כי ההסכמה לדחיית הערעור הראשון מבוססת על המצב העובדתי שהיה נכון לשנות המס שנדונו באותו ערעור ראשון, לאמור – מחמת שהסתבר כי לא קיימים עובדים שחל שינוי במעמדם למעמד של פליט, ולפיכך אין מקום לטענת השתק פלוגתא.
בדיון קדם המשפט שהתקיים ביום 1.4.2024, ונוכח טענת המערערת כי בין עובדיה בשנות המס הרלוונטיות לערעור דנן, יתכן שמצויים אף כאלה שקיבלו מעמד של פליט ואשר שכרם אינו חייב בהיטל, הוסכם כי המערערת תעביר למשיב את רשימת עובדיה הזרים, ואילו המשיב יפנה לרשות האוכלוסין במשרד הפנים לבירור לוחות הזמנים והעלויות הכרוכות בבדיקת מעמדם של אותם עובדים.
בסופו של יום הודיע המשיב כי בדיקה כזו נערכה ואף הושלמה ונמצא כי מתוך 650 עובדים שהועסקו על ידי המערערת, אף לא אחד מהם קיבל מעמד של פליט, אף לא אחד מהם קיבל אזרחות, 13 עובדים קיבלו מעמד של תושבות, 11 מהם רק לאחר סיום העסקתם אצל המערערת.
בהמשך לכך הודיע המשיב, כי ערך בדיקה נוספת של השומות, בהתבסס על דיווחיה של המערערת עצמה, והגיע למסקנה כי יש להפחית מסכום החיוב הכולל (בסך של כ-3 מיליון ₪) סך של כ-180 אלף ₪, בעיקר על שום שמצא כי חלק מהסכומים שדווחו על ידי המערערת סווגו על ידה כ”פיצויים”, שאינם חייבים בהיטל, וכן ביצע הפחתה נוספת, על דרך האומדן, של השכר שניתן ליחסו לאותם שני עובדים זרים שהיו במעמד של תושבות בעת שהועסקו על ידי המערערת. לאור ממצאים אלו חזר וביקש המשיב לסלק את הערעור על הסף ככל שהוא נוגע להיטל עובדים זרים.
בתגובתה ביקשה המערערת לקבל מידע מאת המשיב. לטענתה, על המשיב להעביר אליה מידע המתייחס למעמדם של העובדים, תוך קבלת מידע פרטני וספציפי לגבי כל עובד, ההפחתות שבוצעו בגינו ואופן חישוב ההפחתה, וכן פרטים אודות עובדים שקיבלו אזרחות לאחר שסיימו את העסקתן אצלה, שכן לשיטתה גם בגין עובדים אלה אין לשלם היטל. לטענתה, רק בדרך זו תוכל לבחון את הנתונים שמסר המשיב ולהתייחס אליהם.
המשיב בתשובתו לתגובת המערערת טען כי היה על המערערת, שנטל ההוכחה בערעור מוטל עליה, להציג גרסה עובדתית באשר לסכומים שלטענתה יש להפחית מהשומות, וזאת בשעה שהמשיב נסמך על דיווחיה של המערערת עצמה. אשר לבקשתה לקבלת מידע ספציפי אודות העובדים טען המשיב, כי לא רק שמדובר בסכומים זניחים, אלא שאין למערערת כל זכות לדרוש מידע מסוג זה מהמשיב במסגרת ההליך דנן, בין היתר משום שמדובר במידע אישי ופרטי של העובדים, וכי ככל שסברה שמדובר בנתונים בעלי חשיבות, יכולה הייתה לפנות בעצמה לרשות האוכלוסין. עוד טען, כי הבקשה לקבלת מידע באשר לעובדים שקיבלו אזרחות, בשעה שהוסכם כי תבחן אך ורק השאלה האם קיבלו מעמד של פליט, מנוגדת להחלטה שניתנה בקדם המשפט.
לאחר שנתתי דעתי לטענות הצדדים בעניין זה, לא מצאתי כל בסיס לבקשת המערערת לקבלת מידע מאת המשיב, מעבר למידע שכבר מסר, ובכלל זאת בהתבסס על דיווחיה של המערערת עצמה, שעתה היא מבקשת להתנער מהם. צודק המשיב הטוען, כי התהפכו אצל המערערת היוצרות שעה שהיא מבקשת, הלכה למעשה, להטיל על המשיב את הנטל להוכיח כי עובדיה הזרים הם במעמד כזה ששכרם אינו חייב בהיטל, או כי יש להפחית מההיטל סכומים נוספים, הפחתה שאינה עולה בקנה אחד עם דיווחיה שלה.
הרושם שנוצר הוא כי המערערת עושה כל שביכולתה על מנת לדחות את הקץ, תוך ניצול לרעה של ההליך המשפטי בהעלאת טענות ובקשות שונות, לרבות טענות שעל פניהן, לא רק שהן משוללות יסוד, אלא שאף ברור הוא כי גם אם נכונות הן, לא יביאו להפחתה בשומה אלא בסכומים זניחים ביותר, אם בכלל. התנהלות כזו אין בידי לקבל.
באשר לבקשתו של המשיב לסילוק הערעור על הסף, סבורני כי בדין יסודה. המערערת הגישה את הערעור הראשון בהתייחס לשנות מס קודמות בגינן חויבה בהיטל עובדים זרים. במסגרת הערעור הראשון העלתה המערערת טענות מטענות שונות, עליהן חזרה גם בערעור זה. טענותיה, כי יתכן שבין עובדיה מצויים כאלה בעלי מעמד של פליט, או שקיבלו אזרחות או מעמד של תושבות, הועלו באופן זה או אחר גם בערעור הראשון. טענות אלו נבדקו גם עתה ונמצא כי שני עובדים בלבד מתוך 650 עובדים זכו למעמד של תושבות. טענתה, כי יש להביא בחשבון גם את אלה שקיבלו מעמד כאמור לאחר סיום עבודתם, או שקיבלו במועד כלשהו, שלאחר סיום העסקתם, אזרחות ישראלית, לא רק שאינה עולה בקנה אחד עם ההחלטה שהתקבלה בקדם המשפט, אלא אף נעדרת כל בסיס שבדין או בהגיון. את מעמדם המשפטי של העובדים יש לבחון בשנת המס הרלוונטית, וברור כי אין להמתין ולראות שמא במועד כלשהו בעתיד הם קיבלו, או יקבלו, מעמד אחר. יתר על כן, בנסיבות אלו, המערערת אף מנועה מלטעון פעם נוספת את הטענות שנטענו על ידה בערעור הראשון, מהטעם של השתק פלוגתא.
אדגיש, כי איני סבור שהתקיימו במקרה דנן התנאים המצדיקים לחרוג מהכלל של השתק שיפוטי כפי שנקבעו בפסיקת בית המשפט העליון (ע”א 490/13 פלומין נ’ פקיד שומה חיפה (24.12.2014)); לא חל כל “שינוי באקלים המשפטי” בתקופה של פחות משנתיים מאז ניתן פסק הדין בערעור הראשון, ואף לא נתגלו עובדות חדשות. כאן כבר המקום להזכיר את בקשתו השנייה של המשיב, הנוגעת למחיקת טענה מנימוקי הערעור, דהיינו הטענה לפיה מרבית התשלומים ששולמו לעובדיה הזרים של המערערת אינם בבחינת שכר עבודה, אלא “מענקי פרישה” שאינם חייבים בהיטל. אומר מיד – גם בקשתו זו של המשיב בדין יסודה, כפי שאבהיר להלן, וממילא גם לא ניתן לומר כי התגלו “עובדות חדשות” כלשהן.
ראוי לקבל את הבקשה לסילוק על הסף גם בשל כך שסוגיה זו של חיוב בעלי רישיונות מהסוג שהחזיקו בהם עובדיה הזרים של המערערת, נדונה פעם אחר פעם בבתי המשפט בערכאות השונות, לרבות בבית המשפט העליון. בבקשתו מפרט המשיב שורה ארוכה של פסקי דין, כ-15 במספר, לא פחות, שבהם נדונה והוכרעה המחלוקת האמורה. יש, איפוא, לסלק את הערעור דנן אף מהטעם כי נראה שהמערערת עושה שימוש לרעה בהליך המשפטי.
בקשתו השנייה של המשיב היא למחיקת טענה מנימוקי הערעור. בבקשתו זו, שהוגשה סמוך לאחר הגשת ההודעה המפרשת את נימוקי הערעור, מבקש המשיב כי אורה על מחיקת סעיפים 11-8 ו-51-25 בהודעה המפרשת את נימוקי הערעור. בסעיפים האמורים נטען על ידי המערערת כי מרבית הסכומים (או חלק כזה או אחר של הסכומים) שבגינם חייב אותה המשיב בהיטל עובדים זרים, אינם מהווים הכנסה לפי סעיף 2(2) בפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ”א-1961 אלא “פנסיה ופיצויי פיטורים הפטורים ממס והפרשות עבור קרן השתלמות”, ולפיכך אין לחייבם בהיטל. לטענת המשיב, טענה זו לא עלתה בהשגה, אלא כטיעון כללי ולאקוני לפיו הסכומים בגינם חויבה המערערת בהיטל אינם מהווים הכנסה, ובכל מקרה, לא צורפו מסמכים כלשהם לביסוס טענה זו.
לטענת המשיב, תפקידו של בית המשפט היושב בערעור מס הוא לבחון את סבירות החלטתו של פקיד השומה בהוצאת הצו, על פי הטיעונים והראיות שהובאו בפני פקיד השומה במסגרת הליכי השומה. לפיכך, אין מקום לאפשר לנישום במסגרת ערעור מס לטעון טענות חדשות ולהמציא ראיות שלא נטענו ולא הוצגו בפני פקיד השומה, אלא רק במקרים חריגים.
המשיב אף טוען באשר לתום לבה של המערערת בהעלאת הטענה האמורה, שכן היא התבקשה להגיש מסמכים בשלב השומתי ונמנעה מלעשות כן. עוד טוען המשיב, כי טענת המערערת לפיה רוב הסכומים ששילמה לעובדים הזרים אינם הכנסת עבודה, אלא פנסיה, פיצויי פיטורין והפרשות לקרן השתלמות, לא רק שאינה סבירה, אלא אף מנוגדת לדיווחיה של המערערת בעצמה בטופס 126. המשיב מדגיש, כי מתן אפשרות למערערת להעלות טענה זו במסגרת הערעור, לא רק שגורעת מתוקפו וחשיבותו של הליך ההשגה, אלא תגרום לו לנזק דיוני בשל הצורך לערוך בשלב זה בירור עובדתי בעניינו של כל עובד ועובד.
המערערת מתנגדת לבקשה. לגישתה, הטענה שהעלתה בנימוקי הערעור, שאותה מבקש המשיב למחוק, היא טענה משפטית ביסודה שאף הועלתה, בעל פה, במסגרת הליך ההשגה. לטענתה, תוכנות חישוב השכר בה עשתה שימוש, סיווגה בטעות תשלומי פרישה כתשלומי שכר וזאת משום שלא ניתן לבצע עבור עובדים זרים מבקשי מקלט הפרשות סוציאליות. לעמדתה, מדובר בטענה מהותית, היקפה אינו זניח וקיים אינטרס ציבורי בבירורה, בין היתר על שום שלא עלתה ונדונה בכל פסקי הדין הרבים שעסקו בחיוב בהיטל עובדים זרים.
עוד טענה המערערת, כי מדובר בטענה משפטית מהותית שהוצגה ונדונה בהשגה אך זכתה להתעלמות מצד רשות המס ויש חוסר הגינות וחוסר תום לב כאשר הרשות מסרבת לבחון טענות מהותיות לגבי שגיאה משפטית יסודית בסיווג התקבול. המערערת מפנה, בין היתר, להלכה לפיה הצדדים לערעור מס רשאים להעלות בפני ביהמ”ש טענות חדשות אשר לא נטענו בשלבים מוקדמים יותר של הליך השומה או שנטענו באופן חלקי בלבד, לשם בירור מס אמת, בכפוף לשיקול דעתו של בית המשפט ובלבד שאפשרות זו לא תנוצל לרעה, כפי שנקבע ברע”א 1830/14 רובומטיקס טכנולוגיות בע”מ נ’ פקיד שומה למפעלים גדולים, (2.4.2015); “עניין רובומטיקס”).
לחילופין, ביקשה המערערת להחזיר את ההליך לשלב ההשגה, להתיר לה לתקן את השגתה בכתב, ולהורות למשיב לדון ולברר טענות אלה כדי למנוע עיוות דין חמור וגביית מס מתשלומים הפטורים מכך לפי הדין.
כפי שכבר ציינתי לעיל, סבורני כי יש לקבל גם את בקשתו זו של המשיב למחיקת הטענה מנימוקי הערעור, ודומה כי דווקא ההלכה אליה הפנתה המערערת ואשר נקבעה בעניין רובומטיקס, תומכת היטב במסקנה זו. סבורני כי טענה זו של המערערת, לא רק שמהווה הרחבת חזית מובהקת, אלא שאף פוגעת במטרתו ובחשיבותו של הליך השומה, ויש בה במידה רבה משום ניצול לרעה של ההליך המשפטי.
המערערת מבקשת, כי במסגרת הערעור דנן יבחן בית המשפט, לגבי כל עובד ועובד, האם הכספים ששולמו לו מהווים הכנסת עבודה או “מענק פרישה”, כלשונה, הפטורים מהיטל. המערערת טוענת, כי מדובר בשאלה משפטית במהותה, אך על פני הדברים לא ניתן כמעט להעלות על הדעת טענה עובדתית מובהקת יותר, הדורשת בירור עובדתי פרטני, לרבות בהתייחס לשנות מס ישנות ולעובדים שכבר אינם מועסקים אצל המערערת. לא ברור, אפוא, הכיצד מועלית טענה עובדתית שכזו בשלב הערעור, כאשר במשך הליך שומתי דו-שלבי לא טרחה המערערת להביא ראיות כלשהן בכדי לתמוך בטענה זו.
יתר על כן, החיוב בהיטל שהושת על המערערת מקורו בדיווחיה של המערערת עצמה. הלכה למעשה מבקשת המערערת לתקן את דיווחיה, תוך דרישה כי המשיב ובית המשפט יקצה משאבים וזמן לצורך בחינת דוחותיה המתוקנים. בצדק טוען המשיב כי גם בדרך זו מבקשת המערערת לדחות את הקץ ולהימנע מתשלום ההיטל, לרבות היטל שגם היא עצמה אינה חולקת כי הוא הוטל על סכומים המהווים שכר עבודה לכל דבר ועניין. בהקשר יש לציין כי המערערת נמנעת, הן בהודעה המפרשת את נימוקי הערעור, והן במהלך דיוני קדם המשפט, מלנקוב בסכומים אשר לטענתה מהווים “מענקי פרישה” הפטורים מהיטל. כל שטוענת המערערת כי יש לערוך בירור פרטני לגבי כל עובד ועובד, והרושם הוא כי באופן זה מבקשת המערערת שלא להתחייב לסכום כלשהו של היטל עד לסיומו של ההליך ואף להימנע מתשלום היטל שאינו שנוי במחלוקת.
אם אין די בכך הרי שהמערערת מעלה טענות, שעל פניהן הינן בלתי סבירות. כך היא טוענת בסעיף 8 לנימוקי הערעור, כי בשנות המס 2017-2020 הסכומים ששולמו לעובדים הזרים הינם מענקי פרישה בלבד. היעלה על הדעת כי כל הסכומים האמורים – כ-8 מיליון שקלים חדשים – הם בבחינת מענקי פרישה וכי לא שולם לעובדים שכר עבודה כלשהו באותן שנים?! לטעמי, מדובר בטענה הנגועה בחוסר תום לב, שיש בה ניצול לרעה של ההליך המשפטי, ולפיכך בשים לב להלכה בעניין רובומטיקס, איני רואה מקום לאפשר למערערת להעלותה במסגרת נימוקי הערעור.
למעלה מן הצורך אוסיף, כי צודק המשיב הטוען כי המערערת כוללת במונח “מענקי פרישה” מרכיבים שונים, שדין המס שלהם שונה. כך כוללת המערערת במונח זה פיצויי פיטורים (כאמור, ככל שמדובר בפיצויים, הפחית המשיב סכומים אלה מהשומות לאחר בדיקה נוספת שערך), הפרשות לפנסיה והפרשות לקרנות השתלמות. מענקי פרישה אכן נחשבים כסכום הוני בהתאם לפקודה, אך הפרשות לפנסיה ולקרנות השתלמות מהוות הכנסת עבודה, שרק בהתקיים תנאים מסוימים ובמועדים מסוימים, כקבוע בפקודת מס הכנסה, הפרשות אלו פטורות ממס. לא מצאתי בסיס לנטען כי יש להחיל דין זהה גם לסכומים שלא התקיימו לגביהם התנאים המזכים ולא הועברו לקופות גמל ופנסיה, אף אם קיימת מניעה להעברתם, כפי שטוענת המערערת.
מכל מקום ועיקר, ככל שהמערערת אכן סברה כי יש בסיס לנטען על ידה באשר לסיווג הכספים ששולמו לעובדים, ובאשר לחיובם בהיטל, היה עליה להציג טיעון מסודר, מפורט וברור, מלווה במסמכים ובראיות, תוך נקיבת הסכומים הרלוונטיים, כבר בשלבי השומה, במיוחד עת התבקשה לעשות כן, ולא להעלות טענה סתמית וכללית במסגרת הערעור לפיה כספים כלשהם ששילמה בשנות המס לעובדיה, בהיקף שאינו ידוע אף לה עצמה, שלא נטען ושלא נתמך בראיה כלשהי, פטורים מתשלום היטל עובדים זרים. יתר על כן, המערערת מעלה גרסאות שונות בדבר ההיקף המשוער של הסכומים שבהם מדובר. במקום אחד היא טוענת שמדובר בכל הכספים ששולמו לעובדים, במקום אחר טוענת שמדובר במרבית הכספים, ובמקום שלישי היא טוענת שמדובר ב-23.33% מהכספים ששולמו לעובדים. זאת אין לאפשר.
לא מצאתי בסיס לטענות המערערת באשר לטענות שנטענו כביכול על ידה בעל פה במסגרת הדיון בהשגה, או לדברים שנמסרו לה לכאורה על ידי המשיב במסגרת הליכי השומה וההשגה, בהעדר כל ראיה תומכת.
סוף דבר – מתקבלת בקשתו של המשיב לסילוק הערעור על הסף באופן חלקי ובהתייחס לסוגיית העובדים הזרים וכן בקשתו למחיקת סעיפים 11-8 ו-51-25 בהודעה המפרשת את נימוקי הערעור. נדחית בקשת המערערת לקבלת מידע מהמשיב.
המערערת תישא בהוצאות המשיב בגין בקשות אלו בסך של 20,000 ₪. סכום זה כולל גם החזר הוצאותיו של המשיב בשל הבדיקה שנערכה מול רשות האוכלוסין.
משעה שהתקבלו בקשותיו של המשיב ונדחתה בקשתה של המערערת, יודיעו הצדדים מה הן הסוגיות במחלוקת שעדיין יש לבררן במסגרת ערעור זה. הודעת הצדדים תוגש עד ליום 12.8.2024
ניתן לפרסם החלטה זו.
ניתנה היום, כ”ט תמוז תשפ”ד, 04 אוגוסט 2024, בהעדר הצדדים.
